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Portal Boletim Jurídico - ISSN 1807-9008 - Brasil, 21 de novembro de 2019

ISS - Construtoras e a LC 116/03: A problemática das subempreiteiras

 

Gesiel de Souza Rodrigues

 

A Lei complementar 116, de 31 de julho de 2.004, promoveu profundas mudanças na sistemática do imposto sobre serviços de qualquer natureza, afetos aos municípios por força da disposição inserta no inc. III, do art. 156 da CF/88. Essa inovação legislativa acabou por gerar sensíveis distorções no campo de incidência desse tributo. Para o presente estudo ficaremos restritos a base de cálculo do ISSQN para as empreiteiras e sub-empreiteiras.

A redação final da LC 116 continha previsão mais abrangente no sentido de determinar a não inclusão na base de cálculo do imposto do valor de subempreitadas sujeitas ao imposto sobre serviços de qualquer natureza. Dessa forma, a regra que estava disposta no Decreto-lei 406/68 (letra "b", § 2º, art. 9º), passava a ter uma explicitação ideal e inequívoca.

Entretanto, por grave erro exegético o Presidente da República vetou o inciso II, do § 2º, do art. 7º da LC 116/03, conforme razões expostas na Mensagem 362, de 31/07/03, retirando do corpo legislado a previsão que tornava clara e objetiva a base de cálculo do aludido tributo.

Contudo, ainda que tenha havido o veto presidencial a redação do inc. II, do § 2º, do art. 7º, da LC 116/03, forçoso se torna reconhecer que as disposições constantes da letra "b", § 2º, do art. 9º do Decreto-lei 406/68, continuam validamente inseridas no sistema jurídico pátrio, regulando a base de cálculo do ISSQN, sendo oportuno trazer a colação a redação do preceito normativo:

"Art. 9º. A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.

...
§ 2º Na prestação dos serviços, a que se referem os itens 19 e 20 da lista anexa o imposto será calculado sobre o preço deduzido das parcelas correspondentes:

a)...
b) ao valor das subempreitadas já tributadas pelo imposto.

Observe-se que no corpo da LC 116/03, quando o legislador optou por revogar outros preceitos normativos optou pela revogação expressa, conforme se depreende da simples leitura do art. 10 da LC 116/03, onde expressamente incluiu os artigos 8º, 10, 11 e 12 do Decreto-lei 406/68, preservando as regras do artigo 9º.

Destarte, a revogação operada pela Lei Complementar 116/03, abrigou os preceitos exaustivamente dispostos no art. 10, razão pela qual nenhuma dúvida pode imperar acerca da regular aplicação da letra "b" do § 2º, do art. 9º do DL 406/68, ou seja, a dedução das subempreitadas da base de cálculo do ISSQN.

Nesse diapasão faz-se mister trazer a lume outro aspecto que reforça a regular existência da letra "b" do art. 9º do DL 406/68 no sistema jurídico pátrio e desde já adianto que estaremos falando o óbvio, contudo, a cautela sempre recomenda que se faça o alerta sobre a obviedade.

Como cediço o ordenamento jurídico não admite o enriquecimento sem causa, parta de onde partir. O preceito normativo em tela busca exatamente criar mecanismos que impeçam que o fisco municipal venha a obter tal vantagem indevida. Tome-se o seguinte exemplo:

Uma determinada empreiteira é contratada para realizar obra de edificação de um prédio comercial. Na contratação firma-se contrato global do valor da obra. Na execução dos trabalhos essa empreiteira firma subempreitada com outra empresa, passando essa a executar parte da obra contratada. Essa subempreiteira, em respeito a lei de regência do ISSQN irá recolher a sua quota-parte correspondente ao serviço realizado e por sua vez a empreiteira irá recolher a parte que lhe cabe. A somatória dos valores pagos pela subempreiteira e pela empreiteira totalizará o ISSQN que seria devido pela realização do serviço (S + S1 = ISS - onde S = Empreiteira e S1 = Subempreiteira).

O que parece ser o bom senso tem se transformado em verdadeira balburdia por grande parte dos fiscos municipais. Tem-se entendido - equivocadamente - que essa dedução não é possível tendo como fundamento o contrato firmado entre a tomadora do serviço e a empreiteira. O erro exegético dessa interpretação é aterrador e de uma clareza de doer aos olhos.

O contrato jamais pode ser admitido como base de cálculo do ISSQN, pois o critério elementar do aludido imposto é a prestação de serviços. É esse o comando legal disposto no art. 114 do CTN, o qual delimita os requisitos necessários para validamente formar a relação jurídico-tributária. Nenhuma dúvida pode imperar acerca da base de cálculo do ISSQN, qual seja, a prestação de serviços.

Volvendo ao exemplo acima, a obra contratada é uma só e da sua aferição chegar-se-á a um valor de ISSQN. Admitamos que esse valor seja de R$ 100.000,00, onde tenha a subempreiteira recolhido o correspondente a R$ 30.000,00. É óbvio que a empreiteira terá como dever legal recolher aos cofres municipais o valor de R$ 70.000,00, que cuja soma totaliza o ISSQN Global de R$ 100.000,00.

Assim, a subempreitera presta o serviço e, portanto, fica obrigada ao recolhimento do ISSQN relativo a parte da obra que a ela foi cometida. A empreiteira, por sua vez, deve pagar por aquilo que efetivamente prestou de serviços. A somatória dessas duas relações jurídicas representará o ISS total da obra.

Portanto, o contrato não é base de cálculo para lançamento do imposto sobre serviços de qualquer natureza, posto que o critério quantitativo traz como base de cálculo o serviço prestado que se harmoniza com o critério material inserto no antecedente da norma que expressamente prevê "prestação de serviços".

Qualquer outra interpretação fiscalista que não admita essa realidade incontestável padecerá de sustentação jurídica plausível e representará uma tentativa repudiada pelo direito de obter vantagem indevida, por meio de imposição de bitributação.

Não resta dúvida alguma em afirmar que a letra "b" do § 2º, do art. 9º, do Decreto-lei 406/68, encontra-se inserido no sistema jurídico pátrio, regulando validamente as relações jurídicas em comento, razão porque não se admite falar em revogação tácita do preceito normativo. Lamentavelmente o veto presidencial partiu de premissa equivocada é impediu que a regra do inc. II, do § 2º do art. 7º da LC 116/03 tornasse mais abrangente a regra e pacificasse definitivamente a controvérsia.

Qualquer lei municipal que não admita as devidas exclusões padecerá de claros vícios de legalidade e inconstitucionalidade, mormente, em razão da aplicação da teoria da substância sobre a forma. Em resumo as deduções devem ser implementadas pelas construtoras e admitidas pelas legislações municipais.

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Gesiel de Souza Rodrigues

Sócio da Souza Rodrigues e Lisboa Advogados, Advogado e Professor de Direito Tributário e Financeiro, Especialista em Direito Tributário IBET - IBDT, Especialista em Direito Civil e Processo Civil - INPG.

Inserido em 04/10/2004

Parte integrante da Edição no 96

Código da publicação: 370

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Citação deste artigo, segundo as normas da ABNT:

RODRIGUES, Gesiel de Souza. ISS - Construtoras e a LC 116/03: A problemática das subempreiteirasBoletim Jurídico, Uberaba/MG, a. 2, no 96. Disponível em: <https://www.boletimjuridico.com.br/ doutrina/artigo/370/iss-construtoras-lc-11603-problematica-subempreiteiras> Acesso em: 21  nov. 2019.

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