Os princípios constitucionais tributários

RESUMO

Este trabalho busca estudar os princípios tributários relatados pela Constituição Federal brasileira de 1988, no Título VI, da Tributação e do Orçamento, Capítulo I, do Sistema Tributário Nacional, Seção II, das limitações ao poder de tributar.

Para tanto debateremos os principais aspectos de cada um dos princípios referidos pela Lei Maior e pela doutrina, além de enriquecer o estudo com algumas decisões jurisprudenciais do Supremo Tribunal Federal e do Superior Tribunal de Justiça, relacionadas aos mesmos princípios.

1- INTRODUÇÃO

Os princípios tributários previstos na Constituição Federal, funcionam verdadeiramente como mecanismos de defesa do contribuinte frente a voracidade do Estado no campo tributário.

Para Hugo de Brito machado:

“Tais princípios existem para proteger o cidadão contra os abusos do Poder. Em face do elemento teleológico, portanto, o intérprete, que tem consciência dessa finalidade, busca nesses princípios a efetiva proteção do contribuinte.”

Para Eduardo Pessôa, princípio é uma proposição, verdade geral, em que se apoiam outras verdades.

A constitucionalidade de um tributo, enfim, deve seguir todos os princípios elencados na Constituição, sob pena de serem refutados pelo Supremo tribunal Federal por serem inconstitucionais.

2 – PRINCÍPIO DA LEGALIDADE(Art.150,I,CF)

Segundo Luciano Amaro, esse princípio é multissecular, tendo sido consagrado na Inglaterra, na Magna Carta de 1215, do Rei João Sem Terra, a quem os barões ingleses impuseram a necessidade de obtenção prévia de aprovação dos súditos para a cobrança de tributos (no taxation without representation).

A União, os Estados, os Municípios e o Distrito Federal somente poderão exigir ou aumentar tributo através de lei. A lei que o exigir o tributo deve mencionar, segundo o artigo 146,III,”a”,CF:

a) o fato tributável;

b) a base de cálculo;

c) a alíquota;

d) os critérios para a identificação do sujeito passivo da obrigação tributária;

e) o sujeito passivo.

A lei mencionada pela Constituição é a lei ordinária, salvo se explicitamente for fixada a exigência de lei complementar.

Existem impostos que excepcionam o princípio em comento, a saber:

1) Imposto de Importação(II)

2) Imposto de Exportação(IE)

3) Imposto sobre operações financeiras(IOF)

4) Imposto sobre produtos industrializados(IPI)

Esses impostos podem ser aumentados por meio de ato do Poder Executivo, ou seja, por meio de decreto, sempre respeitando, porém, os limites estabelecidos pela lei.

A Emenda Constitucional nº 33/2001 também excepcionou o princípio em dois momentos, onde a determinação de alíquotas é possível por ato do Executivo. O primeiro é em relação a CIDE- Combustíveis(art. 149, §2º,II, c/c art. 177, §4º,I,b, CF/88), o segundo é em relação ao ICMS sobre combustíveis(artigo 155, §4º, IV, c, CF/88).

As medidas provisórias podem criar e aumentar impostos que não sejam privativos de lei complementar. Para tanto, deverão ser convertidas em lei dentro do prazo de 60 dias, prorrogáveis por mais 60(art. 62, §7º,CF).

Jurisprudência do STF

RE 188107 / SC - SANTA CATARINA

RECURSO EXTRAORDINÁRIO

Relator(a): Min. CARLOS VELLOSO

Julgamento: 21/03/1997 Órgão Julgador: Tribunal Pleno

Publicação: DJ 30-05-1997 PP-23193 EMENT VOL-01871-05 PP-00900

Parte(s)

RECTE:UNIÃO

RECDO. : ARTEX S/A FABRICA DE ARTEFATOS TEXTEIS

EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. TAXA DE LICENCIAMENTO DE IMPORTAÇÃO. Lei 2.145, de 1953, artigo 10, com a redação da Lei 8.387, de 1991. I. - Licença ou Guia de Importação ou documento equivalente: a alteração do art. 10 da Lei 2.145, de 1953, pela Lei 8.387, de 1991, não mudou a natureza jurídica do rédito remunerador da atividade estatal específica, o exercício do poder de polícia administrativa, de taxa para preço público. Ofensa ao princípio da legalidade tributária, C.F., art. 150, I, CTN, art. 97, IV, dado que a lei não fixa a base de cálculo e nem a alíquota. Inconstitucionalidade do art. 10 da Lei 2.145, de 1953, com a redação da Lei 8.387, de 1991. II. - R.E. conhecido (letra "b"), mas improvido

Comentário: Como anotado a ausência da descrição da base de cálculo e da alíquota, violam o artigo 146,III, “a”, CF, violando assim o princípio da legalidade.

3 – PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE(Art. 150,III, “b”, CF/88)

Este princípio estabelece que os entes tributantes não podem exigir tributos no mesmo exercício financeiro em que estes foram criados ou majorados.

Para Eduardo de Moraes Sabbag, “a verdadeira lógica do princípio da anterioridade é preservar a segurança jurídica, postulado doutrinário que irradia efeitos a todos os ramos do Direito, vindo a calhar na disciplina ora em estudo, quando o assunto é anterioridade tributária.”

A anterioridade não é respeitada, entretanto, nos seguintes casos:

a) Imposto de importação(II)

b) Imposto de exportação

c) Imposto sobre produtos industrializados(IPI)

d) Imposto sobre operações financeiras(IOF)

e) CIDE petróleo

f) Empréstimo compulsório para casos de calamidade pública ou guerra externa

g) Imposto extraordinário de guerra

h) Contribuições sociais, que obedecem à anterioridade nonagesimal ou mitigada

A Emenda Constitucional nº 42/03, introduziu ao artigo 150,III, CF, a letra c, que exige que se respeite um período de 90 dias entre a data que criou ou aumentou o tributo e sua efetiva cobrança. Exceções a essa regra, são os empréstimos compulsórios para casos de calamidade pública ou guerra externa, imposto de importação, imposto de exportação, imposto sobre operações financeiras, imposto sobre a renda, imposto extraordinário de guerra e fixação da base de cálculo do IPVA e do IPTU.

Jurisprudência do STJ

Processo REsp 652177 / PR ; RECURSO ESPECIAL

2004/0051355-4 Relator(a) Ministro FRANCISCO FALCÃO (1116) Órgão Julgador T1 - PRIMEIRA TURMA Data do Julgamento 04/10/2005 Data da Publicação/Fonte DJ 05.12.2005 p. 227 Ementa

TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. PESSOA JURÍDICA. OMISSÃO DE RECEITA. LUCRO PRESUMIDO. LEI N.º 8.541/92, ARTS. 43 E 44, ALTERADOS

PELA MEDIDA PROVISÓRIA N.º 492/94. PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE TRIBUTÁRIA.

I – A Medida Provisória n.º 492/94 alterou os arts. 43 e 44 da Lei n.º 8.541/92 e possibilitou a aplicação destes às empresas tributadas com base no lucro presumido. Só pode surtir efeitos para estas, portanto, no exercício financeiro seguinte à sua edição, sob pena de afronta ao princípio da anterioridade tributária, positivado

no art. 104, I, do Código Tributário Nacional.

II – Recurso especial improvido.

Comentário: Buscou-se violar o princípio da anterioridade e tributar empresas com base em Medida Provisória editada no mesmo ano da cobrança.

4 – PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE(Art. 150,III, “a”,CF)

Conforme leciona Ricardo Cunha Chimenti, “os fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que houver instituído ou aumentado os tributos (estabelecida a hipótese de incidência ou a alíquota maior) não acarretam obrigações. A lei nova não se aplica aos fatos geradores já consumados(art.105 CTN).”

O Código tributário nacional permite a retroatividade em seu artigo 106, quando a lei:

I- em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, ou

II- tratando-se de ato não definitivamente julgado

a) quando deixe de defini-lo como infração;

b) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época do fato gerador ou da prática do ato.

Trata-se da retroação benéfica para multas tributárias, segundo lição de Eduardo de Moraes Sabbag.

Em síntese, é vedada a incidência de tributos sobre fatos geradores ocorridos antes da vigência da lei.

Jurisprudência do STJ

Processo REsp 791768 / MG ; RECURSO ESPECIAL

2005/0173597-4 Relator(a) Ministro JOSÉ DELGADO (1105) Órgão Julgador T1 - PRIMEIRA TURMA Data do Julgamento 06/04/2006 Data da Publicação/Fonte DJ 02.05.2006 p. 263 Ementa

TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. IOF. INCIDÊNCIA SOBRE OPERAÇÃO DE

RESGATE DE BTN`S. AQUISIÇÃO EFETUADA ANTERIORMENTE À VIGÊNCIA DA LEI Nº 8.033/90. ACÓRDÃO DE SEGUNDO GRAU QUE APOIOU-SE, TÃO-SOMENTE, NO PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE TRIBUTÁRIA (ART. 150, III, ´A`, DA CF/88). MATÉRIA CONSTITUCIONAL. OFENSA AO ART. 535 DO CPC NÃO-RECONHECIDA.

1. Ação de repetição de indébito ajuizada por BRAFER INDUSTRIAL S/A pleiteando a restituição de IOF incidente sobre operação de compra de 450.000 BTN`s em leilão efetuado pelo Banco Central, acrescido de correção monetária e juros.

Comentário: A aquisição dos BTN´s foi anterior à Lei 8.033/90. Assim, qualquer cobrança de IOF violaria o princípio da irretroatividade tributária. A cobrança de IOF deve ser posterior à Lei 8.033/90.

5 – PRINCÍPIO DA IGUALDADE OU ISONOMIA TRIBUTÁRIA (Art. 150,II, CF/88)

O princípio da igualdade tributária proíbe distinções arbitrárias, entre contribuintes que se encontrem em situações semelhantes.

Luciano Amaro relata que “nem pode o aplicador, diante da lei, discriminar, nem se autoriza o legislador, ao ditar a lei a fazer discriminações. Visa o princípio à garantia do indivíduo, evitando perseguições e favoritismos.”

Para contribuintes que estão em situações distintas é permitido tratamento tributário diferenciado, como ensina Hugo de Brito Machado:

“Não fere o princípio da igualdade, antes o realiza com absoluta adequação, o imposto progressivo. Realmente, aquele que tem maior capacidade contributiva deve pagar imposto maior, pois só assim estará sendo igualmente tributado. A igualdade consiste, no caso, na proporcionalidade da incidência à capacidade contributiva, em função da utilidade marginal da riqueza.”

Jurisprudência STF

RE 232393 / SP - SÃO PAULO

RECURSO EXTRAORDINÁRIO

Relator(a): Min. CARLOS VELLOSO

Julgamento: 12/08/1999 Órgão Julgador: Tribunal Pleno

Publicação: DJ 05-04-2002 PP-00055 EMENT VOL-02063-03 PP-00470

Parte(s)

RECTE: LEINE APARECIDA MORETTI PENEDO

ADVDO. : LOURIVAL MARICONDI JÚNIOR

RECDO. : MUNICÍPIO DE SÃO CARLOS

ADVDOS.: VALDEMAR ZANETTE E OUTROS

EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. TAXA DE COLETA DE LIXO: BASE DE CÁLCULO. IPTU. MUNICÍPIO DE SÃO CARLOS, S.P. I. - O fato de um dos elementos utilizados na fixação da base de cálculo do IPTU - a metragem da área construída do imóvel - que é o valor do imóvel (CTN, art. 33), ser tomado em linha de conta na determinação da alíquota da taxa de coleta de lixo, não quer dizer que teria essa taxa base de cálculo igual à do IPTU: o custo do serviço constitui a base imponível da taxa. Todavia, para o fim de aferir, em cada caso concreto, a alíquota, utiliza-se a metragem da área construída do imóvel, certo que a alíquota não se confunde com a base imponível do tributo. Tem-se, com isto, também, forma de realização da isonomia tributária e do princípio da capacidade contributiva: C.F., artigos 150, II, 145, § 1º. II. - R.E. não conhecido.

Comentário: Neste julgado, o STF ensina que o proprietário de imóvel com área maior, tem também maior capacidade contributiva. Da mesma forma agasalha o princípio da isonomia tributária que admite diferenciações de tratamento entre contribuintes em situação desigual.

6- PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO CONFISCO(Art. 150,IV,CF/88)

A cobrança de tributos deve se pautar dentro de um critério de razoabilidade, não podendo ser excessiva, antieconômica.

O Supremo Tribunal Federal entende que o princípio da vedação ao confisco também se estende às multas, conforme julgamento da ADI 551/RJ, cujo relator foi o ministro Ilmar Galvão, decisão de 24 de outubro de 2002.

Não se aplica o princípio em relação aos impostos extrafiscais, que poderão trazer em seu bojo alíquotas pesadas, regulando a economia.

O Imposto sobre produtos industrializados também não sofre a aplicação do princípio em estudo. Produtos supérfluos podem ter tributação excessiva.

7- PRINCÍPIO DA LIBERDADE DE TRÁFEGO(Art. 150,V,CF/88)

O tráfego de pessoas ou de bens não pode ser limitado pela cobrança de tributos, quando estas ultrapassam as fronteiras dos Estados ou Municípios. Este princípio tributário está em consonância com o artigo 5º,LXVIII, CF/88, direito à livre locomoção.

A cobrança de pedágios pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público, é considerada pela doutrina exceção ao princípio.

8- PRINCÍPIO DA UNIFORMIDADE GEOGRÁFICA(Art. 151,I, CF/88)

Este princípio proíbe que a União institua tributo de forma não uniforme em todo o país, ou dê preferência a Estado, Município ou ao Distrito Federal em detrimento de outro ente federativo.

Permite-se, entretanto, a diferenciação, se favorecer regiões menos desenvolvidas. Visa promover o equilíbrio socioeconomico entre as regiões brasileiras. Exemplo tradicionalmente citado é a Zona Franca de Manaus.

9- PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA(Art. 145,§1º,CF/88)

Existem autores que colocam este princípio como um subprincípio do princípio da igualdade ou isonomia tributária. Reza o texto constitucional que, sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte.

Aplicação prática deste princípio encontra-se na alíquota progressiva, presente no imposto de renda, no imposto sobre a propriedade territorial urbana, no imposto sobre a propriedade territorial rural, etc.

10- PRINCÍPIO DA VINCULABILIDADE DA TRIBUTAÇÃO

O magistério dominante inclina-se, segundo o ensino de Paulo de Barros Carvalho, por entender que, nos confins da estância tributária, hão de existir somente atos vinculados( e não atos discricionários) fundamento do princípio em tela.

11-PRINCÍPIO DA NÃO SURPRESA DO CONTRIBUINTE (ANUALIDADE, ANTERIORIDADE, LAPSOS TEMPORAIS PREDEFINIDOS)

Para Sacha Calmon Navarro Coêlho, o princípio da não surpresa do contribuinte é de fundo axiológico. É valor nascido da aspiração dos povos de conhecerem com razoável antecedência o teor e o quantum dos tributos a que estariam sujeitos no futuro imediato, de modo a poderem planejar as suas atividades levando em conta os referenciais da lei.

12- PRINCÍPIO DA TRANSPARÊNCIA DOS IMPOSTOS OU DA TRANSPARÊNCIA FISCAL

O artigo 150, § 5º, CF/88, reza que a lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços.

As denominações deste princípio são utilizadas, respectivamente, pelos mestres Luciano Amaro e Ricardo Lobo Torres, segundo magistério de Fábio Periandro.

13- PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE (Arts. 155, §2º,I; art. 153, §3º,II,; art. 154,I, CF/88)

Este princípio refere-se a três impostos: ICMS, IPI e impostos residuais da União. Deve-se compensar o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.

14- PRINCÍPIO DA SELETIVIDADE (Art. 153, §3º,CF)

Visa tributar mais fortemente produtos menos essenciais. Já produtos essenciais terão alíquotas menores. No IPI sua aplicação é obrigatória, para o ICMS e o IPVA sua aplicação é facultativa.

15- PRINCÍPIO DA NÃO DIFERENCIAÇÃO TRIBUTÁRIA (Art. 152,CF/88)

O texto constitucional é auto explicativo. Os Estados, Municípios e o Distrito Federal estão proibidos de estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino.

16- PRINCÍPIO DA TIPICIDADE

Alguns estudiosos inserem este princípio dentro da legalidade tributária.

A tipicidade tributária, semelhantemente à penal, quer dizer que o tributo somente será devido se o fato concreto se enquadrar exatamente na previsão da lei tributária, assim como o fato criminoso tem que se enquadrar na lei penal.

17- PRINCÍPIO DA IMUNIDADE(Art. 150,VI, “a”, CF)

A imunidade é uma hipótese de não incidência constitucionalmente qualificada, que diz respeito, em regra, aos impostos. Possuem imunidade os entes federativos reciprocamente e em relação a impostos sobre patrimônio, renda e serviços; os templos de qualquer culto(art. 150,VI,”b”,CF); os partidos políticos, as entidades sindicais de trabalhadores, as instituições de educação ou de assistência social sem fins lucrativos, desde que observados os requisitos legais(art. 150,VI,”c”,CF) e os livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão(art. 150,VI,”d”,CF).

Jurisprudência do STF

RE-AgR 407633 / MG - MINAS GERAIS

AG.REG.NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO

Relator(a): Min. SEPÚLVEDA PERTENCE

Julgamento: 14/03/2006 Órgão Julgador: Primeira Turma

Publicação: DJ 07-04-2006 PP-00032 EMENT VOL-02228-04 PP-00647

Parte(s)

AGTE.(S) : MUNICÍPIO DE BELO HORIZONTE

ADV.(A/S) : MARIA DE FÁTIMA MESQUITA DE ARAÚJO

AGDO.(A/S) : UNIÃO BRASILEIRA DE EDUCAÇÃO E ENSINO - UBEE

ADV.(A/S) : BERNARD RIBEIRO LÜTKENHAUS E OUTRO(A/S)

EMENTA: IPTU. Entidade de educação. Imunidade tributária. Incidência da Súmula 724 ("Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imóvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, c, da Constituição, desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades essenciais de tais entidades")

Comentário: Esta decisão do Pretório Excelso traz a aplicação da imunidade das instituições de educação sem fins lucrativos.

18- CONCLUSÃO

Estudar os princípios constitucionais tributários é descobrir que o Estado sofre limitações no seu poder dever de instituir e cobrar tributos.

Não fossem essas limitações, a vida social tornar-se-ia insuportável. Com todos esses bloqueios, a sanha fiscal estatal é voraz, imagine-se sem elas.

Enfim, estudar tais princípios é reconhecer limites à atuação estatal nesta seara.

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

AMARO, Luciano; Direito Tributário Brasileiro, páginas 111 e 135, 11ª Edição, Editora Saraiva.

CARVALHO, Paulo de Barros; Curso de Direito Tributário, página 165, 17ª Edição, Editora Saraiva.

CHIMENTI, Ricardo Cunha; Direito Tributário, página 65, 8ª Edição, Editora Saraiva.

COÊLHO, Sacha Calmon Navarro; Curso de Direito Tributário Brasileiro, página 254, 9ª Edição, Editora Forense.

MACHADO, Hugo de Brito; Curso de Direito Tributário, página 52 e 58, 26ª Edição, Editora Malheiros.

PERIANDRO, Fábio; Direito Tributário, página 126, 1ª Edição, Editora Método.

PESSOA, Eduardo; Dicionário Jurídico, página 276,1ª Edição, Editora Idéia Jurídica.

SABBAG, Eduardo de Moraes: Direito Tributário, página 25 e 23, 7ª Edição, Editora Premier Máxima.