Decadência nos lançamentos por homologação: aplicação isolada do §4º do art. 150, do CTN

Uma das grandes controvérsias atuais na seara do direito tributário é a que diz respeito ao prazo decadencial nos denominados lançamentos por homologação (ato do particular). A discussão reside na aplicação do § 4º do artigo 150, de forma isolada ou cumulada com o inciso I, do artigo 173, todos do C.T.N (Lei 5.172/66).

Sem a pretensão de esgotar o tema, firma-se de plano a seguinte premissa basilar: Em caso de lançamento por homologação à aplicação do § 4º do artigo 150, CTN se faz de forma isolada.

Parece suficientemente claro e objetivo que o prazo disposto no § 4º, do artigo 150, CTN, tem como fim precípuo conferir e contemplar o proto-princípio da segurança jurídica às relações tributárias que tenham esse desenho normativo.

Dessa forma, verificado concretamente no mundo fenomênico o “fato gerador” segue-se que o Fisco terá, a partir de tal evento, o prazo de 05 (cinco) anos para exercitar toda a atividade consistente na apuração do ato praticado pelo particular, homologar – expressa ou tacitamente, ou impor lançamento de ofício.

É, portanto, dentro desse prazo legal para homologação que deve o Fisco praticar os atos tendentes à fiscalização, análise e eventual lançamento de ofício, caso encontre irregularidade no ato do particular (lançamento por homologação).

A dilação exagerada de prazo resultante da aplicação do inciso I, do artigo 173, do CTN, descura, nitidamente a segurança jurídica, bem como gera uma mitigação absurda do princípio da eficiência administrativa, disposto no caput do artigo 37, da CF/88. Gera ainda a situação limite e assaz incomoda em que o contribuinte se vê refém de uma indesejável eternização, enquanto o ato praticado dorme o sono dos esquecidos, por incríveis 10 (dez) anos.

Ademais, é fundamental ressaltar que a norma prescrita no § 4º do artigo 150, do CTN é regra especial em relação àquela constante no inciso I, do artigo 173, CTN. Dessa forma, a existir regra especial, prefere essa à regra geral e, portanto, não há que se falar em interpretação conjunta ou cumulada, mas nitidamente de aplicação isolada do quanto disposto no artigo 150, § 4º.

Em que pese tais entendimentos é certo que a jurisprudência ainda não firmou posição concreta, contudo, em recente e salutar posicionamento os Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em relatoria do Ministro Luiz Fux, se posicionaram em sintonia ao quanto aqui discorrido.

DECADÊNCIA – TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO – TERMO INICIAL – CONTAGEM DO PRAZO PRESCRICIONAL.

1. O crédito tributário constitui-se, definitivamente, em cinco anos, porquanto mesmo que o contribuinte exerça o pagamento antecipado ou a declaração de débito, a Fazenda dispõe de um qüinqüênio para lançamento, que pode se iniciar, sponte sua, na forma do art. 173, I, mas que de toda sorte deve estar ultimado no qüinqüênio do art. 150, § 4º.

2. A partir do referido momento, inicia-se o prazo prescricional de cinco anos para a exigibilidade em juízo da exação, implicando na tese uniforme dos cinco anos, acrescidos de mais cinco anos, a regular a decadência na constituição do crédito tributário e a prescrição quanto à sua exigibilidade judicial.

3. Inexiste, assim, antinomia entre as normas dos arts. 173 e 150, § 4º do Código Tributário Nacional.

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(Ministro Relator Luiz Fux, Embargos de Divergência em Recurso Especial nº 276.142-SP, DJU-I 28.2.2005, p. 180, in RDDT 116/213-214).

Torna-se oportuno destacar que o acórdão transcreve longo e abalizado entendimento do jurista Alberto Xavier em sua importante obra “Do Lançamento. Teoria Geral do Ato, do Procedimento e do Processo Tributário, Ed. Forense.), do qual se destaca a clara ponderação acerca de ser juridicamente insustentável a aplicação cumulada, vez que as normas dos artigos 150, § 4º e 173 não são de aplicação cumulativa ou concorrente, antes, são reciprocamente excludentes, tendo em vista a diversidade dos pressupostos da respectiva aplicação.

Assevera ainda Alberto Xavier que as disposições do § 4º do artigo 150, CTN aplicam-se exclusivamente aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa. Em outra posição encontra-se o artigo 173, CTN, porquanto, aplica-se aos tributos em que o lançamento, em princípio, antecede o pagamento. 

A doutrina também já firmou posição acerca de tais aspectos, in verbis:

“Sob essa ótica, por exemplo, são compatíveis com o “lançamento por homologação” por se ajustarem integralmente à hipótese prevista no artigo 150 do CNT: O Imposto sobre a Renda, o IOF, os impostos sobre o comércio exterior (II e IE), a CPMF, o ICMS, o ISS, o ITR e as contribuições especiais em geral.” (in. Impostos sobre a renda e proventos de qualquer natureza / Mary Elbe Queiroz – Manole – 2004, p. 295) (g.n).

Acrescenta ainda Zuudi Sakakiraha:

“Segundo o § 4º, se a Fazenda Pública não proceder à expressa homologação dentro desse prazo, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito. Com isso completa-se o sistema eliminando-se qualquer possibilidade de vir um tributo a ser recebido pela Fazenda Pública, sem que o crédito tributário tenha sido constituído, pelo lançamento de ofício, ou mediante homologação, sendo esta expressa ou ficta”

“Como conseqüência, estará igualmente extinto o direito de a Fazenda Pública efetuar a lançamento de ofício pelas diferenças que, devidas, não foram pagas...” ((in. Código Tributário Nacional Comentado / Coordenador Vladimir Passos de Almeida – Zuudi Sakakiraha – Ed. Revista dos Tribunais – 2004. – p. 641).

Nessa mesma direção a posição de Eurico Marcos Diniz de Santi:

“O ‘fato gerador’ dessa regra decadencial iniciará seu curso de cinco anos com a ocorrência do evento tributário, conforme dispõe  expressamente a primeira parte do § 4º do Art. 150 do CTN” (g.n) (in. Decadência e Prescrição no Direito Tributário, Max Limonad, 2ª edição, 2001, p.168).

Diante desse quadro, dos abalizados ensinamentos doutrinários, da moderna jurisprudência que tende a se consolidar nos lindes aqui esposados, aliados a uma interpretação sistemática, lógica e acima de tudo adequada, tem-se que em relação ao prazo decadencial para os tributos sujeitos ao denominados “lançamento por homologação”, o prazo será aquele previsto no § 4º, do artigo 150, do Código Tributário Nacional, cuja aplicação, por se tratar de regra especial, deverá ser levada a efeito de forma isolada.